Nadchodzą ważne zmiany: Pakiet VAT e-commerce

Ministerstwo Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej opublikowało projekt zmian ustawy o VAT (nr UC60), wprowadzający unijne przepisy tzw. Pakietu VAT e-commerce. Pakiet Unijnych przepisów składa się przede wszystkim z Dyrektywy Rady UE nr 2017/2455 z dn. 05.12.2017 r. oraz Dyrektywy Rady UE nr 2019/1995 z dn. 21.11.2019 r. oraz towarzyszących im aktów wykonawczych. Przepisy powinny zostać zaimplementowane do krajowego porządku prawnego do 01.07.2021 r.

Do głównych zadań proponowanych zmian należy zaliczyć:

• Uszczelnienie systemu VAT w transgranicznym handlu elektronicznym pomiędzy przedsiębiorcami i konsumentami (B2C);
• Wyrównanie szans unijnych przedsiębiorców w konkurowaniu w obszarze e-handlu z podmiotami z krajów trzecich;
• Zagwarantowanie pełniejszego odwzorowania zasady opodatkowania VAT w miejscu (kraju) konsumpcji;
• Zmniejszenie obciążeń i kosztów związanych z wypełnianiem obowiązków podatkowych poprzez uproszczenie i modernizację systemu VAT w zakresie transgranicznego handlu elektronicznego.

Poniższe opracowanie przedstawia najważniejsze zmiany wynikające z opublikowanego projektu.

Nowe obowiązki poboru i zapłaty VAT nałożone na platformy e-commerce

Pakiet VAT e-commerce nakłada obowiązek poboru i zapłaty VAT na podatników ułatwiających przy użyciu interfejsu elektronicznego:

• Sprzedaż na rzecz unijnych konsumentów towarów importowanych z państw trzecich – w przesyłkach o rzeczywistej wartości nieprzekraczającej 150 Euro, lub
• Dostawę towarów na terytorium UE dokonywaną przez przedsiębiorcę niemającego siedziby w UE na rzecz konsumentów (B2C).

Przez interfejs elektroniczny należy rozumieć platformę, platformę handlową, portal lub inne podobne środki (tj. urządzenie lub oprogramowanie).

Proponowane przepisy będą wprowadzać fikcyjny podział jednej dostawy towarów – tzw. dostawy bazowej – dokonywanej przez dostawcę bazowego, który prowadzi sprzedaż za pośrednictwem interfejsu elektronicznego do ostatecznego nabywcy tych towarów, na dwie odrębne dostawy, tj.:

• Dostawę pomiędzy dostawcą bazowym a operatorem interfejsu elektronicznego, która ma charakter transakcji B2B, ponieważ będzie dokonywana pomiędzy przedsiębiorcami (podatnikami VAT)
• Dostawę pomiędzy operatorem interfejsu elektronicznego a finalnym nabywcą towarów, która co do zasady ma charakter transakcji B2C, ponieważ będzie występowała między podatnikiem VAT (operatorem interfejsu elektronicznego) i podmiotem niebędącym podatnikiem VAT.

Fikcja prawna została przyjęta jedynie na potrzeby przepisów o VAT i nie ma zastosowania do innych dziedzin prawa, w tym regulujących stosunki cywilnoprawne.

Operatorzy interfejsów elektronicznych będą obowiązani do prowadzenia ewidencji powyższych transakcji w postaci elektronicznej. Ewidencja ta będzie udostępniana drogą elektroniczną na żądanie właściwego organu podatkowego.

Wewnątrzwspólnotowa sprzedaż towarów na odległość (WSTO)

Obecnie w polskiej ustawie o VAT sprzedaż wysyłkowa została odrębnie zdefiniowana w zależności od tego czy towary są wysyłane lub transportowane z terytorium Polski, czy też na terytorium Polski.

Dostawca dokonujący sprzedaży wysyłkowej (transakcje z konsumentami z innych krajów UE tzw. B2C) do momentu przekroczenia progu, ustalonego odrębnie przez każdy kraj członkowski, może wybrać opcję opodatkowania sprzedaży w kraju wysyłki.

Po przekroczeniu tego progu jest już zobowiązany do rejestracji dla celów VAT w kraju, do którego dostarczane są towary (tzw. kraj przeznaczenia) i rozliczania VAT w tym kraju. Obecnie próg nie może być niższy niż 35 tys. EUR i wyższy niż 100 tys. EUR w odniesieniu do danego kraju.

Projekt ustawy zakłada zastąpienie definicji sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju jedną definicją wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość.

Wewnątrzwspólnotową sprzedażą towarów na odległość (WSTO) będzie dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub na jego rzecz, w tym wtedy, gdy dostawca będzie uczestniczył pośrednio w transporcie lub wysyłce towarów, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy, który będzie:

• Podatnikiem podatku od towarów i usług lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od towarów i usług, którzy nie będą mieli obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub
• Podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie będą mieli obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów odpowiadającego wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów, o którym mowa w art. 9, lub
• Każdym innym podmiotem niebędącym podatnikiem.

Przy czym WSTO nie będzie obejmowało:

• Nowych środków transportu;
• Towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz;
• Dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich, antyków, towarów używanych – gdy podstawę opodatkowania będzie ustało się w procedurze marży.

W ramach WSTO, w przeciwieństwie do sprzedaży wysyłkowej, będzie można dokonywać dostaw wyrobów akcyzowych.

Dodatkowo nowe przepisy przewidują ujednolicenie progu na terenie całej UE. Próg ten wynosić będzie 10 tys. EURO i będzie dotyczył podatników dostarczających towary w ramach WSTO oraz świadczących usługi telekomunikacyjne, nadawcze i elektroniczne. Po przekroczeniu tego progu sprzedawca nie będzie mógł opodatkowywać sprzedaży w kraju wysyłki lub świadczenia.

Procedura szczególna OSS

Obecnie obowiązujące przepisy zawierają regulacje dotyczące procedury MOSS, które umożliwiają podatnikom rozliczenie VAT należnego z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych na rzecz konsumentów w państwach członkowskich, w których nie mają oni, co do zasady, siedziby działalności gospodarczej, za pośrednictwem państwa członkowskiego identyfikacji.

Dzięki procedurze MOSS podatnicy mogą uniknąć rejestracji oraz obowiązków ewidencyjno-sprawozdawczych w każdym państwie członkowskim, w którym znajdują się ich usługobiorcy (tzw. państwa członkowskie konsumpcji).

MOSS dostępny jest dla podatników posiadających siedzibę działalności gospodarczej w UE (tzw. procedura unijna) oraz dla podatników niemających siedziby w UE (tzw. procedura nieunijna).

Nowelizacja ustawy o VAT zmienia przepisy dotyczące procedury MOSS i wprowadza w zamian procedurę szczególną OSS, która będzie dotyczyć:

• WSTO;
• Dostaw towarów w państwie członkowskim (dostawy krajowe) dokonywanych przez interfejsy elektroniczne ułatwiające takie dostawy;
• Określonych usług świadczonych przez podatników mających siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Wspólnoty, ale nieposiadających takiej siedziby w państwie członkowskim konsumpcji.

W tym miejscu warto dodać, że przez „usługi” należy rozumieć usługi świadczone na rzecz konsumentów, których miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego konsumpcji. Zatem są to usługi do których nie ma zastosowania ogólna zasada określona w art. 28c ustawy o VAT.

Procedura szczególna OSS ma na celu uproszczenie obowiązków w zakresie podatku VAT nałożonych na podatników dokonujących dostaw towarów i świadczących usługi osobom niebędącym podatnikami (konsumentom) na terytorium UE, poprzez umożliwienie im:

• Elektronicznej rejestracji dla celów podatku VAT w jednym państwie członkowskim
• Deklarowania i płacenia należnego podatku VAT w ramach jednej elektronicznej kwartalnej deklaracji
• Współpracy z administracją podatkową państwa członkowskiego siedziby działalności gospodarczej, nawet jeśli dokonywane dostawy/świadczenie usług mają charakter transgraniczny.

Jeżeli podatnik zdecyduje się zarejestrować na potrzeby procedury OSS będzie musiał deklarować i płacić podatek VAT w ramach OSS dla wszystkich usług lub dostaw mogących być przedmiotem tej procedury. Nie będzie mógł deklarować i rozliczać ich wybiórczo, tzn. część w deklaracji VAT właściwej dla OSS, a część w krajowych deklaracjach podatkowych państw członkowskich konsumpcji.

Warto wyjaśnić, że procedura szczególna OSS będzie dobrowolna. Jeżeli podatnik będzie kwalifikował się do skorzystania zarówno z procedury unijnej (z uwagi na WSTO), jak i nieunijnej (z uwagi na świadczone usługi), to będzie zobowiązany do rejestracji odrębnie do obu tych procedur.

Sprzedaż na odległość towarów importowanych (SOTI)

Opisywany projekt ustawy wprowadza również kolejną nową definicję, a mianowicie definicję sprzedaży na odległość towarów importowanych (SOTI).

Będzie to dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub na jego rzecz, w tym wtedy, gdy dostawca będzie uczestniczył pośrednio w transporcie lub wysyłce towarów, z terytorium państwa trzeciego do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego, który będzie:

• Podatnikiem podatku od towarów i usług lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od towarów i usług, którzy nie będą mieli obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub
• Podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie będą mieli obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów odpowiadającego wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów, o którym mowa w art. 9, lub
• Każdym innym podmiotem niebędącym podatnikiem.

SOTI nie będzie dotyczyć nowych pojazdów lub towarów zmontowanych i zainstalowanych.

SOTI będzie charakteryzować się tym, że towary (inne niż nowe pojazdy lub towary zmontowane i zainstalowane) będą wysyłane lub transportowane przez sprzedającego lub w jego imieniu z państwa trzeciego (spoza UE) do państwa członkowskiego, co do zasady, osobom niebędącym podatnikami (konsumentom) – B2C.

Dla SOTI istotne będzie miejsce, w którym będą znajdowały się towary w momencie ich sprzedaży (dostawy) – towary będą musiały znajdować się poza terytorium UE, skąd będą następnie wysyłane lub transportowane do konsumenta na terytorium UE. Bez znaczenia pozostanie czy dostawca prowadzący SOTI będzie posiadał siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium UE, czy na terytorium państwa trzeciego.

Jeżeli towary w momencie sprzedaży (dostawy) będą znajdowały się na terytorium UE, to zastosowania nie znajdzie procedura SOTI tylko WSTO.

Dla uproszczenia rozliczania VAT z tytułu SOTI dla towarów (z wyjątkiem wyrobów akcyzowych) umieszczonych w przesyłce o wartości rzeczywistej do 150 euro, projekt wprowadza:

• Nową szczególną procedurę importu (IOSS)
• Nowe uregulowanie szczególne dotyczące deklarowania i płatności VAT (USZ), jeśli procedura szczególna importu (IOSS) nie jest stosowana (choć można byłoby ją stosować).

Procedura szczególna importu (IOSS)

Od 01.07.2021 r. uchylone zostanie zwolnienie z VAT dla importu towarów w przesyłkach o wartości nieprzekraczającej 22 EUR we wszystkich krajach UE (w Polsce to zwolnienie nie obowiązuje dla transakcji e-commerce).

Oznacza to, że import wszystkich towarów o niskiej wartości (do 150 Euro) będzie podlegał podatkowi VAT. W celu ułatwienia zadeklarowania i zapłaty VAT utworzono szczególną procedurą importu – importowy One Stop Shop – IOSS – dla sprzedawców dokonujących SOTI z krajów trzecich lub terytoriów trzecich do UE.

Przedsiębiorcy, którzy będą dokonywać sprzedaży towarów z państw trzecich na terytorium UE do nabywców w UE, którzy, co do zasady, będą podmiotami niebędącymi przedsiębiorcami czyli konsumentami (w relacjach B2C), będą mogli pod pewnymi warunkami, zdecydować się na rejestrację tylko w jednym państwie członkowskim oraz na deklarowanie i na zapłacenie tam podatku za pośrednictwem importowego punktu kompleksowej obsługi (IOSS).
Podatek od sprzedaży będzie przekazywany za pośrednictwem IOSS do odpowiednich państw członkowskich, w których podatek będzie należny, czyli do odpowiedniego państwa członkowskiego konsumpcji.

Dostawy towarów będą mogły być objęte procedurą importu IOSS, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

• Towary będą znajdowały się na terytorium trzecim lub w kraju trzecim w momencie ich sprzedaży
• Towary te będą wysyłane w przesyłkach o wartości rzeczywistej nieprzekraczającej 150 euro
• Towary będą transportowane lub wysyłane przez dostawcę lub w jego imieniu/na jego rzecz do konsumenta w państwie członkowskim, oraz
• Towary nie będą podlegały podatkowi akcyzowemu.

W przeciwieństwie do obowiązujących przepisów dotyczących importu towarów, w których podatek VAT jest pobierany w momencie importu towarów przez organy celne, gdy będzie stosowało się IOSS, dostawca sprzedający towary o niskiej wartości znajdujące się w państwie trzecim lub terytorium trzecim konsumentom w UE, naliczy i pobierze podatek VAT w momencie sprzedaży towarów oraz zadeklaruje i zapłaci ten podatek globalnie za pośrednictwem IOSS w państwie członkowskim identyfikacji.

Towary te będą następnie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT przy imporcie, co pozwoli na szybkie ich zwolnienie w urzędzie celnym.

Procedura IOSS wprowadzi uproszczenia w zakresie podatku VAT dla podatników dokonujących SOTI poprzez umożliwienie im:

• Elektronicznej rejestracji dla celów podatku VAT w państwie członkowskim identyfikacji
• Deklarowania i płacenia należnego podatku VAT w ramach jednej elektronicznej miesięcznej deklaracji w państwie członkowskim identyfikacji (składanej do końca miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu).

Warto zaznaczyć, że aby skorzystać z uproszczenia IOSS podatnicy niemający siedziby w UE, co do zasady, będą musieli wyznaczyć pośrednika odpowiedzialnego m.in. za zapłatę podatku VAT od SOTI.

W praktyce podatnik zarejestrowany w IOSS w danym państwie członkowskim składać będzie drogą elektroniczną miesięczną deklarację VAT z wyszczególnieniem SOTI dokonanej konsumentom w innych państwach członkowskich, w której wykazuje należną za SOTI kwotę VAT.

Przykład:

W deklaracji będzie wskazany niemiecki VAT z tamtejszymi stawkami VAT należny od sprzedaży dokonanej niemieckim konsumentom, francuski VAT z tamtejszymi stawkami VAT należny od sprzedaży dokonanej francuskim konsumentom itd. Następnie państwo członkowskie identyfikacji przekaże zapłacony VAT do odpowiednich państw członkowskich konsumpcji (przykładowo Niemiec, Francji).

Uregulowanie szczególne dotyczące deklarowania i zapłaty VAT z tytułu importu (USZ)

Jeżeli nie będzie stosowany IOSS, chociaż mógłby być (np. dostawca nie zdecydował się na korzystanie z IOSS) dostępny będzie drugi mechanizm uproszczenia dla importu towarów – USZ.

Podatek VAT z tytułu importu towarów zostanie w przypadku USZ pobrany od konsumentów przez osobę dokonującą zgłaszającego celnego (np. operatora pocztowego, firmę kurierską), która wpłaci go organom celnym w formie płatności miesięcznej.

Dotyczy to zarówno sprzedawców, jak i operatorów interfejsu elektronicznego obowiązanych do poboru i zapłaty VAT.

USZ dotyczyć będzie jedynie towarów o wartości do 150 Euro umieszczonych w przesyłkach dla nabywców, którzy, co do zasady, nie są podatnikami VAT a są ostatecznymi konsumentami (B2C) – nie będzie miało więc ono zastosowania do transakcji B2B.

Dodatkowo USZ będzie mogło być stosowane tylko wtedy, gdy import towarów odbywa się w państwie członkowskim, w którym towary w przesyłkach (do 150 euro) zostaną dostarczone do odbiorcy, będącego jednocześnie importerem tych towarów.

Należy podkreślić, że pomimo stosowanie procedury USZ podatek VAT z tytułu importu towarów nadal należny będzie od odbiorcy, dla którego towary będą przeznaczone.

Osoba przedstawiająca towary organom celnym, dokonując zgłoszenia celnego o objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu w imieniu własnym lecz na rzecz innej osoby (odbiorcy towaru), będzie zobowiązana zadeklarować i wpłacić podatek VAT faktycznie pobrany od odbiorcy towarów – importera.

Uproszczenie to pozwala uniknąć sytuacji, w której w przypadku towarów, które nie zostały dostarczone lub nie zostały przyjęte przez odbiorcę – importera, zgłaszający jako osoba przedstawiająca towary organom celnym jest nadal zobowiązany do zapłaty podatku VAT powiązanego z tym niedoręczonym towarem. Zgłaszający powinien przechowywać dowód niedostarczenia lub nieprzyjęcia towarów przez odbiorcę – importera, aby uzasadnić brak poboru podatku VAT z tytułu importu nieodebranych przesyłek.

Oznacza to zatem obowiązek wykazania w deklaracji miesięcznej tylko faktycznie pobranego VAT.

Z drugiej jednak strony, jeżeli towary będą zgłaszane organom celnym w ramach USZ to obowiązkowa będzie podstawowa stawka podatkowa (w Polsce 23%). Jeżeli odbiorca będzie chciał opodatkować towary według obniżonej stawki podatkowej, będzie musiał złożyć standardowe zgłoszenie celne.

Osoba odpowiedzialna za pobór podatku będzie obowiązana do wpłacania pobranego podatku w terminie do 16. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatek zostanie pobrany oraz prowadzenia w postaci elektronicznej ewidencji pozwalającej na prawidłowe wykazanie podatku w deklaracji miesięcznej oraz sprawdzenie przez organ celny prawidłowości wykazanego podatku.

Ewidencja ta będzie musiała być przechowywana przez okres 10 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów i dodatkowo będzie musiała być udostępniana przez osobę odpowiedzialną za pobór podatku drogą elektroniczną na każde żądanie organu celnego.

Marcin Szczerbiński – Tax Consultant

Accace Sp. z o.o. Warszawa

www.accace.pl

Podstawa prawna:

Ustawa z dn. 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.